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第一节 存货管理

一、存货的定义和分类

存货，是指小企业在日常生产经营过程中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、生产或提供劳务过程中耗用的材料和物料等，以及农业小企业为出售而持有的或在将来收获为农产品的消耗性生物资产。

小企业的存货包括：原材料、在产品、半成品、产成品、商品、包装物、低值易耗品、消耗性生物资产等。现主要介绍其中几种。

（一）产成品，是指小企业已经完成全部生产过程并已验收入库符合标准规格和技术条件，可以按照合同规定的条件送交订货单位，或者可以作为商品对外销售的产品。 （二）包装物，是指为了包装本企业产品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等。

（三）低值易耗品，是指不作为小企业固定资产核算的各种用具物品，如工具、管理用具、玻璃器皿以及在经营过程中周转使用的包装容器等。

（四）消耗性生物资产，是指小企业（农业）生长中的大田作物、蔬菜以及存栏待售的牲畜等。

二、存货管理实务 （一）存货采购管理

存货采购，是存货进入企业生产流通环节的起点，也是企业进行生产经营活动的基础。采购直接影响着产品的质量和成本，进而对企业生产、发展起到举足轻重的影响。 1.最优存货量

对于很多小企业来说，一定时期内的生产和销售能力是相对稳定的，因而，每个时段（通常以一年为核算单位）所需原材料总量也是基本确定的。因此，企业在采购管理中需要确定最优存货量。

最优存货量，是指能够使存货的相关总成本达到最低点的进货数量。其中，存货的相关总成本包括取得成本、储存成本和缺货成本。

（1）取得成本，是指为取得某种存货而支出的成本，分为订货成本和购置成本。订货成本是指取得订单的成本，如办公费、差旅费、邮费、电报电话费等。购置成本是指为购买存货本身所支出的成本，即指存货本身的价值。

（2）储存成本，是指为保持存货而发生的成本，包括存货占用资金所应计的利息、仓库费用、保险费用、存货破损和变质损失等。

（3）缺货成本，是指由于存货供应中断而造成的损失，包括材料供应中断造成的停工损失、产成品库存缺货造成的拖欠发货损失和丧失销售机会的损失及造成的商誉损失等。如果生产企业以紧急采购代用材料解决库存材料中断之急，那么缺货成本表现为紧

急额外购入成本。

2.货源策略

当企业确定采购货源时，可以选择长期从某个单一的供货商处进行采购；也可以同时从多个供货商处采购，并从供货商形成的竞争关系中获得质量和价格上的收益；另外，如果采购半成品比采购材料进而加工存在更多好处的话，也可以考虑直接从供货方取得半成品。不同策略的优缺点如下表所示，具有不同特点的小企业、以及企业发展的不同阶段，可以根据自身和市场环境的特点，选择对自己的发展最为有利的策略。 表1 不同货源策略利弊比较

策 略 优 点 缺 点 （1）采购方能与供应商建立较为稳固的关系； （1）若无其他供应商，则该供应商的（2）便于信息的保密； 议价能力就会增强； 单一货（3）能产生规模经济； （2）采购方容易受到供应中断的影响； 源策略 （4）随着与供应商关系的加深，（3）供应商容易受到订单量变动的影采购方更可能获得高质量的货响 源 （1）能够取得更多的知识和专门技术； （1）难以设计出有效的质量保证计划； 多货源（2）一个供应商的供货中断产（2）供应商的承诺较低； 策略 生的影响较低； （3）疏忽了规模经济 （3）供应商之间的竞争有利于对供应商压价 （1）允许采用外部专家和外部技术； （2）可为内部员工安排其他任半产品 务； （3）采购主体能够就规模经济进行谈判 （1）第一阶段供应商处于显要地位； （2）竞争者能够使用相同的外部企业，因此企业在货源上不太可能取得竞争优势 （二）存货生产管理

生产管理是有计划、有组织、指挥、监督调节的生产活动。以最少的资源损耗，获得最大的成果，是对企业生产系统的设置和运行的各项管理工作的总称。 1.制定生产管理计划

这里所说的生产管理计划主要是指月计划和日计划。原则上，生产部门要以营销部门的销售计划为基准来确定自己的生产计划，否则在实行时就很可能会出现产销脱节的问题。

平衡产能与需求的方法如表1-2所示。 表2 平衡产能与需求的方法

方法 资源订单式生产 订单生产式生产 库存生产式生产 流 程 当需求不具性时（需求不能提前预测，定制产品），企业仅购买所需材料并在需要时才开始生产所需的产品或提供所需的服务。 例如，建筑企业可能会收到承建新的道路桥梁的大订单。该建筑企业将仅在签订了合同之后才开始采购必需的资源。 （订单 → 资源 → 生产） 在采用某些运营流程的情况下，企业可能对未来需求的上涨非常有信心，从而持有为满足未来订单所需的一种或多种资源的存货。 （资源 → 订单 → 生产） 许多企业在收到订单之前或在知道需求量之前就开始生产产品或提供服务。这种情况在制造型企业非常常见。 （资源 → 生产 → 订单） 2.掌握材料的供给情况 虽然说材料的供给是采购部门的职责，但生产管理部门有必要随时掌握生产所需的各种原材料的库存数量，目的是在材料发生短缺前能及时调整生产并通报采购部门，以便最大限度地减少材料不足所带来的损失。 3.把握生产进度

为了完成事先制订的生产计划，生产管理者必须不断地确认生产的实际进度。起码要每天一次将生产实绩与计划作比较，以便及时发现差距并采取有效的补救措施。 4.了解产品的品质状况

衡量产品品质的指标一般有两个：工程不良率及出货检查不良率。产品的品质不仅仅要求生产管理者去了解关于不良的数据，而且更要对品质问题进行持续有效的改善和追踪。

5.按计划出货

生产管理者按照营销部门的出货计划安排出货，如果库存不足，应提前与营销部门联系以确定解决方法。 6.生产管理绩效

生产管理绩效是指生产部门所有人员通过不断丰富知识、提高技能、改善工作态度，努力创造良好的工作环境及工作机会，不断提高生产效率、提高产品质量、提高员工士气、降低成本以及保证交期和安全生产的结果和行为。 （三）存货日常管理

1.存货采购

一律通过供应部统一采购，各部门需采购存货时，应填写一式三份的《采购申请表》，列明其要求和建议，经部门负责人审批后交供应部。供应部根据公司采购流程实施采购。 2.存货的验收、入库

（1）外购存货，公司仓库管理人员应根据随货同行的送货单验收货物，需要确认货物是否为公司订单所定货物，实物货物是否与送货单一致，货物是否有损伤。 （2）自制存货，生产部门加工完毕移交于仓库的产品，由仓库部门认真验收合格后，填具产成品入库单，并经双方签字、确认。 3.存货的发出

外销，仓库管理员根据订单生成销售出库单并发货，打印销售出库单。 内部领用，仓库管理员根据审核批准后的《领料申请单》发货。 4.存货的盘点

企业确定存货的实物数量有两种方法：一种是实地盘存制；另一种是永续盘存制。 （1）实地盘存制

“实地盘存制”又称“定期盘存制”，是指企业平时只在账簿中登记存货的增加数，不记减少数，期末根据清点所得的实存数，计算本期存货的减少数。使用这种方法平时的核算工作比较简便，但不能随时反映各种物资的收发结存情况，不能随时结转成本，并把物资的自然和人为短缺数隐含在发出数量之内；同时由于缺乏经常性资料，不便于对存货进行计划和控制，所以实地盘存制的实用性较差。通常仅适用于一些单位价值较低、自然损耗大、数量不稳定、进出频繁的特定货物。 （2）永续盘存制

“永续盘存制”又称“账面盘存制”，是指企业设置各种数量金额的存货明细账，根据有关凭证，逐日逐笔登记材料、产品、商品等的收发领退的数量和金额，随时结出账面结存数量和金额。采用永续盘存制，可随时掌握各种存货的收发、结存情况，有利于存货管理。

为了核对存货账面记录，永续盘存制同时要求进行存货的实物盘点。会计年度终了，

应进行一次全面的盘点清查，并编制盘点表，保证账实相符，如有不符应查明原因及时处理。

小企业会计实务中，存货的数量核算一般采用永续盘存制。但不论采用何种方法，前后各期应保持一致。

存货盘点应由仓库管理人员及的会计记账人员和科室存货保管人员共同进行。存货盘点清查一方面要核对实物的数量，看其是否与相关记录相符、是否账实相符；另一方面也要关注实物的质量，看其是否有明显的损坏。

三、存货ABC控制系统（分类管理）

ABC分类管理，就是按照一定的标准，将企业的存货划分为A，B，C三类，分别实行分品种重点管理、分类别一般控制和按总额灵活掌握的存货管理方法。ABC控制系统分类标准及其管理方法如表3所示。

表3 ABC控制系统分类标准及其管理方法

项特征 目 A类 金额巨大，品种数量较少 分类标准 管理方法 金额（%） 品种数量（%） 50～70 10～15 20～25 60～70 分品种重点管理 分类别一般控制 按总额灵活掌握 B类 金额一般，品种数量相对较多 15～20 C类 品种数量繁多，价值金额却很小 10～35 分类标准主要有两个：一是金额标准；二是品种数量标准。其中金额标准是最基本的，品种数量标准仅作为参考。

四、存货管理内部控制

（一）存货管理岗位的分工与授权批准

企业内部除存货管理部门及仓储人员外，其余部门和人员接触存货时，应由相关部门特别授权。对于贵重物品、危险品或保密物品等，应当规定更严格的接触条件，必要时，存货管理部门内部也应当执行授权接触。 （二）存货的请购与采购控制

企业应当根据预算有关规定，结合本系统的业务特点编制存货年度、季度和月份的采购、生产、存储、销售预算，并按照预算对实际执行情况予以考核。

企业应当根据各种存货采购间隔期和当前库存，综合考虑企业生产经营计划、市场供求等因素，充分利用信息系统，合理确定存货采购日期和数量，确保存货处于最佳库存状态。要保证存货采购业务按计划申报程序进行，由采购部门根据企业生产经营的计划和材料请购单编制采购计划，提出具体的采购目录，经主管计划的负责人审核后报主管领导审批。

（三）存货的验收与保管控制 1.存货的验收

外购存货的验收，应当重点关注合同、等原始单据与存货的数量、质量、规格等是否一致。涉及技术含量较高的货物，必要时可委托具有检验资质的机构或聘请外部专家协助验收。

自制存货的验收，应当重点关注产品质量，通过检验合格的半成品、产成品才能办理入库手续，不合格品应及时查明原因、落实责任、报告处理。

采购部门应验收材料的品种、数量，填制验收单；质量检验部门检验质量，签署验收单；仓库保管部门根据验收单验收存货，填制入库单，登记存货台账，将、运单连同收料单送回采购部门。 2.存货的保管

企业应当建立存货保管制度，定期对存货进行检查，重点关注下列事项： （1）存货在不同仓库之间流动时应当办理出入库手续。

（2）应当按仓储物资所要求的储存条件贮存，并健全防火、防洪、防盗、防潮、防病虫害和防变质等管理规范。

（3）加强生产现场的材料、周转材料、半成品等物资的管理，防止浪费、被盗和流失。

（4）代管、代销、暂存、受托加工的存货，应单独存放和记录，避免与本单位存货混淆。

（5）结合企业实际情况，加强存货的保险投保，保证存货安全，合理降低存货意外损失风险。

（四）领用与发出控制

企业应当明确存货发出和领用的审批权限，大批存货、贵重商品或危险品的发出应当实行特别授权。仓储部门应当根据经审批的销售（出库）通知单发出货物。 （五）盘点与处置控制

企业应当制定并选择适当的存货盘点制度，明确盘点范围、方法、人员、频率、时间等。制定详细的盘点计划，合理安排人员、有序摆放存货、保持盘点记录的完整，及时处理盘盈、盘亏。对于特殊存货，可以聘请专家采用特定方法进行盘点。

存货盘点应当及时编制盘点表，盘盈、盘亏情况要分析原因，提出处理意见，经相关部门批准后，在期末结账前处理完毕。

第二节 存货会计

一、存货的初始计量

存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。企业存货的取得主要是通过外购和自制两个途径。 （一）外购存货的成本

企业外购的存货主要包括原材料和商品。存货的采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及在外购存货过程中发生的其他直接费用，但不包括按照税法规定可以抵扣的额。

相关税费，包括计入存货的进口关税、消费税、资源税、不能抵扣的等。外购存货过程发生的其他直接费用，包括入库前发生的仓储费用、包装费、运输途中合理损耗、入库前的挑选整理费用等。

【例1】甲企业为一般纳税人，2×10年3月22日从乙企业购入原材料一批，取得的专用上注明的原材料价款为40 000元，额为6 800元。等结算凭证已经收到，货款已通过银行转账支付，材料已运到并已验收入库（单料同到）。 甲企业2×10年3月22日的账务处理如下：

借：原材料 40 000 应交税费——应交（进项税额） 6 800

贷：银行存款 46 800

【例2】承【例1】，如果购入材料的等结算凭证已收到，货款已经银行转账支

付，但材料尚未运到。

甲企业应于收到等结算凭证时进行如下账务处理： 借：在途物资 40 000 应交税费——应交（进项税额） 6 800

贷：银行存款 46 800 在上述材料到达入库时，进行如下账务处理：

借：原材料 40 000

贷：在途物资 40 000

【例3】承【例1】，如果购入的材料已经运到，并已验收入库，但等结算凭证尚未收到，货款尚未支付。3月末，甲企业应按暂估价入账，假定其暂估价为35 000元。 甲企业应于3月末应进行如下账务处理：

借：原材料 35 000

贷：应付账款——暂估应付账款 35 000 4月初将上述会计分录原账冲回：

借：应付账款——暂估应付账款 35 000

贷：原材料 35 000 在收到等结算凭证，并支付货款时：

借：原材料 40 000 应交税费——应交（进项税额） 6 800

贷：银行存款 46 800 （二）加工取得的存货

企业通过进一步加工取得的存货，主要包括产成品、在产品、半成品、委托加工物资等，其成本由材料采购成本、加工成本构成。通过进一步加工取得的存货的成本中采购成本是由所使用或消耗的原材料采购成本转移而来的，因此，计量加工取得的存货成本，重点是要确定存货的加工成本。

存货加工成本由直接人工和制造费用构成，其实质是企业在进一步加工存货的过程中追加发生的生产成本。各项成本费用通常要按照一定的比例和标准分配到各个加工的存货当中。

直接人工与制造费用

项定义 目 备注 直在生产产品过程中，直直接人工和间接人工的划分依据通常是生产工人是接接从事产品生产的工否与所生产的产品直接相关（即可否直接确定其服 人人的职工薪酬 务的产品对象） 工 制企业为生产产品和提包括企业生产部门（如生产车间）管理人员的职工造供劳务而发生的各项薪酬、折旧费、办公费、水电费、机物料消耗、劳 费间接费用 动保护费、季节性和修理期间的停工损失等 用 小企业发生的各项直接生产成本，借记“生产成本”，贷记“原材料”、“库存现金”、“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目。小企业生产车间（部门）为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用，应计入“制造费用”。月末分配结转应由各产品负

担的制造费用，借记“生产成本”，贷记“制造费用”。已经生产完成并已验收入库的产成品以及入库的自制半成品，可于月度终了，借记“库存商品”等科目，贷记“生产成本”。

【例4】甲企业为一般纳税人，购入原材料一批，价款1 000元，于2×10年5月1日入库，并以银行存款支付价款和税额。2×10年5月15日，生产部门领用该批原材料用于生产A产品，在生产过程中发生职工薪酬1 500元，发生其他支出100元。6月30日，产品生产完成，经验收合格，转入产成品仓库保管。 甲企业2×10年5月1日的账务处理为

借：原材料 1 000 应交税费——应交（进项税额） 170

贷：银行存款 1 170 2×10年5月15日的账务处理为

借：生产成本 1 000 贷：原材料 1 000 发生职工薪酬和其他支出时的账务处理为

借：生产成本 1 600 贷：应付职工薪酬 1 500 银行存款 100 2×10年6月30日完工入库的账务处理为

借：库存商品 2 600 贷：生产成本 2 600 （三）投资者投入存货

投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定。

【例5】甲公司以一批商品对乙有限责任公司投资，该商品的成本为80万元，公允价为100万元，率为17%，双方认可此商品的公允价值。如下： 甲公司的账务处理如下：

借：长期股权投资——乙公司 117（100＋100×17%） 贷：主营业务收入 100 应交税费——应交（销项税额） 17 借：主营业务成本 80

贷：库存商品 80 乙公司的账务处理如下：

借：库存商品 100 应交税费——应交（进项税额） 17

贷：实收资本 117 （四）盘盈存货

盘盈存货的成本，应当按照同类或类似存货的市场价格确定。盘盈存货实现的收益应当计入营业外收入。

二、存货的发出计量

（一）发出存货成本的计量方法 1.先进先出法

先进先出法是以先购入的存货应先发出（销售或耗用）这样一种存货实物流转假设为前提，对发出存货进行计价。采用这种方法，先购入的存货成本在后购入存货成本之

前转出，据此确定发出存货和期末存货的成本。

【例6】假定甲公司2×12年12月份存货的收、发、存资料如下表所示。 表4 甲公司2×12年12月份存货的收、发、存资料

日期 12月1日结存 12月7日购入 12月15日发出 12月20日购入 12月25日发出 12月31日购入

收入 数量 30 20 30 20 单位成本 2.00 2.20 2.30 2.50 数量 40 20 发出 单位成本 结存数量 30 50 10 40 20 40 甲公司期末存货40单位的价值，可计算确定如下：

第二批购货：20单位按每单位2.30元计算，其成本为46元； 第三批购货：20单位按每单位2.50元计算，其成本为50元； 期末结存存货总成本为96（46＋50）元。

使用先进先出法时，逐笔计算收、发、结存的成本如表5所示。 表5 甲公司2×12年12月份先进先出法下成本计算表 日期 收入 2.00 2.20 2.30 2.50 60 44 69 50 30 10 10 10 发出 2.00 2.20 2.20 2.30 60 22 22 23 30 20 10 10 30 20 20 20 结存 2.00 2.20 2.20 2.20 2.30 2.30 2.30 2.50 60 44 22 22 69 46 46 50 数量 单位成本 总成本 数量 单位成本 总成本 数量 单位成本 总成本 12月1日 30 12月7日 20 12月15日 12月20日 30 12月25日 12月31日 20 2.移动加权平均法

移动加权平均法，是指以每次进货的成本加上原有库存存货的成本，除以每次进货数量与原有库存存货的数量之和，据以计算加权平均单位成本，作为在下次进货前计算各次发出存货成本的依据。计算公式如下：

本次发出存货的成本＝本次发出存货数量×本次发货前的存货单位成本 本月月末库存存货成本＝月末库存存货的数量×本月月末存货单位成本

【例7】甲公司月初A产品结存金额1 000元，结存数量20件，采用移动加权平均法计价；本月10日和20日甲产品分别完工入库400件和500件，单位成本分别为52元和53元；本月15日和25日分别销售该产品380件和400件。 甲公司A产品10日加权平均价

＝（1 000＋52×400）÷（20＋400）＝21 800÷420＝51.90（元）；

15日结存＝（420－380）×51.90＝2 076（元）； 20日加权平均价＝（2 076＋53×500）÷（40＋500）＝28 576÷540＝52.92（元）； 25日结存（月末结存）＝140×52.92≈7 409（元）。 3.月末一次加权平均法

月末一次加权平均法，是指以当月全部进货数量加上月初存货数量作为权数，去除当月全部进货成本加上月初存货成本，计算出存货的加权平均单位成本，以此为基础计算当月发出存货的成本和期末存货的成本的一种方法。

本月发出存货的成本＝本月发出存货的数量×存货单位成本 本月月末库存存货成本＝月末库存存货的数量×存货单位成本

【例8】承【例6】采用月末一次加权平均法计算其存货成本如下：

平均单位成本＝（2×30＋2.2×20＋2.3×30＋2.5×20）÷（30＋20＋30＋20）＝2.23（元）

本月发出存货的成本＝60×2.23＝133.8（元） 月末结存存货的成本＝40×2.23＝.2（元） 4.个别计价法

个别计价法，亦称个别认定法、具体辨认法、分批实际法，其特征是注重所发出存货具体项目的实物流转与成本流转之间的联系，逐一辨认各批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本计算各批发出存货和期末存货的成本。即把每一种存货的实际成本作为计算发出存货成本和期末存货成本的基础。对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务，通常采用个别计价法确定发出存货的成本。在实际工作中，越来越多的企业采用计算机信息系统进行会计处理，个别计价法可以广泛应用于发出存货的计价，并且该方法确定的存货成本最为准确。 （二）成本结转 1.原材料

原材料是指企业库存的各种材料，包括原料及主要材料、辅助材料、外购半成品、修理用备件和燃料等。

原材料一般采用实际成本核算。企业内部领用原材料时，贷记“原材料”科目，按照不同的使用用途，借记相关科目。如果用于生产经营活动，计入“生产成本”或者“制造费用”；如果用于销售，计入“销售费用”；如果是企业行政管理活动耗费，则计入“管理费用”；如果用于基建工程，则借记“在建工程”科目。根据2009年颁布的《暂行条例》，如果建造的是生产经营用动产，直接按照原材料成本进行结转；如果建造的不属于此类固定资产，贷方还应该将原购入时产生的，已经抵扣的做“进项税额转出”处理。

企业购入原材料，目的是生产产品或者使用，如果因为某些原因，如产品滞销决定停产等，而决定直接出售原材料，不属于企业的主要经营业务，此时要通过其他业务收支进行核算，在出售时，借记收到的银行存款或者形成的应收债权，确认“其他业务收入”科目和销项税额，同时，借记“其他业务支出”科目，贷记结转原材料成本。 【例9】甲公司销售一批原材料，开具的专用上注明的售价为3 000元，税额为510元，款项已由银行收讫。该批原材料的实际成本为2 300元。相关会计分录为：

（1）取得原材料销售收入

借：银行存款 3 510 贷：其他业务收入 3 000 应交税费——应交（销项税额） 510 （2）结转材料成本

借：其他业务支出 2 300 贷：原材料 2 300 2.包装物

包装物是指为了包装本企业产品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等。其范围包括：（1）生产过程中用于包装产品作为产品组成部分的包装物；（2）随同产品出售不单独计价的包装物；（3）随同产品出售单独计价的包装物；（4）出租或出借给购买单位使用的包装物。

包装物应当在领用或处置时按其成本计入生产成本或管理费用、销售费用、其他业务支出。出租或出借包装物时，不需要结转其成本，但应当进行备查登记。

出租、出借包装物的，企业在收到押金时，确认为其他应付款。若到期偿还，冲销原确认押金即可；如果包装物损毁而没收押金，应确认为其他业务收入。

【例10】甲乙企业均为一般纳税人，向乙企业销售A产品一批，因为A产品属于易碎品，采用价值为1 000元的包装箱装载运输（该包装物购入时的成本为800元），乙企业为该批包装物支付押金800元。双方协议约定，A产品在乙企业入库后归还包装物，同时甲企业归还押金。

货物运抵乙企业时，因其仓库仍未清理，临时露天存放，存放期间该批包装箱因暴雨遭到完全毁损。乙企业按照协议约定，另外支付给甲企业370元。 甲企业针对上述交易的账务处理为： （1）领用包装物时 不做处理

（2）收到押金时

借：银行存款 800 贷：其他应付款 800 （3）因毁损无法收回包装物时 借：其他应付款 800 银行存款 370

贷：其他业务收入 1 170 借：其他业务支出 800

贷：包装物 800 3.低值易耗品

低值易耗品，是指不作为小企业固定资产核算的各种用具物品，如工具、管理用具、玻璃器皿以及在经营过程中周转使用的包装容器等。 低值易耗品通常用于为企业生产、销售或者管理活动提供服务，在领用时，借记“制造费用”、“管理费用”或“销售费用”等，贷记“低值易耗品”科目；用于出租或者出借的，与 “包装物”的处理类似。 4.库存商品

库存商品包括库存的外购商品、自制产成品、存放在门市部准备出售的商品、发出展览的商品以及寄存在外的商品等。

企业应设置“库存商品”科目核算库存的各种商品的成本，并按库存商品的种类、

品种和规格等设置明细账进行明细核算。存放在本企业所属门市部准备销售的商品，送交展览会展出的商品，以及已发出尚未办理托收手续的商品，都应在本科目下单设明细账进行核算。“库存商品”科目期末借方余额反映企业库存商品的成本。 企业生产完成验收入库的产成品，按成本借记“库存商品”科目，贷记“生产成本”等科目，对外销售产成品，结转销售成本时，借记“主营业务成本”科目，贷记“库存商品”科目，并确认销项税额。

三、存货盘盈、盘亏或毁损的会计处理 （一）盘盈存货

盘盈存货的成本，应当按照同类或类似存货的市场价格确定，并通过“待处理财产损溢”科目进行会计处理，按管理权限报经批准后计入营业外收入。

存货盘盈时，小企业会计准则与企业会计准则处理的异同

相同点：盘盈的各种材料、产成品、商品等，借记“原材料”、“库存商品”等科目，贷记“待处理财产损溢”（待处理流动资产损溢）。

不同点：结转损益类科目不同。小企业会计准则下，通过“营业外收入”核算，企业会计准则下，通过“管理费用”核算。

（二）小企业发生的存货毁损，应当按照处置收入、可收回的责任人赔偿和保险赔款，扣除其成本、相关税费后的净额，计入营业外收入或营业外支出。

（三）盘亏存货造成的损失应当计入管理费用，但属于自然灾害等原因造成的非常损失，应当计入营业外支出。

处置短期投资时，小企业会计准则与企业会计准则处理的异同

1.盘盈时影响的损益类科目不同，小企业会计准则下，通过“营业外收入”核算。企业会计准则下，冲减“管理费用”科目。

2.生产制造用固定资产日常修理维护领用时计入不同的科目.小企业会计准则下，计入“制造费用”。企业会计准则下，计入“管理费用”科目。

3.减值计提不同。小企业会计准则下，不计提存货跌价准备。企业会计准则下需要计提。

4.科目选择不同。小企业会计准则下，结转材料等成本通过“其他业务支出”科目核算。企业会计准则下，通过“其他业务成本”科目核算。

第三节 成本核算

存货生产成本核算是企业存货会计中非常重要的内容。一个企业往往同时生产很多种产品，而发生的人工、材料以及其他费用都是同时为几种产品提供的，如何将发生的所有费用和支出分摊在几种产品中，属于成本核算的范畴。只有得到各产品准确的成本信息，才可以基于某种产品来计算盈亏，进而决定该产品的生产和销售。

小企业成本核算时，首先要根据生产管理特点和成本管理的要求，确定成本核算对象。成本核算对象是指确定归集和分配生产费用的具体对象。

为具体反映计入产品生产成本的生产费用的各种用途，还应将其进一步划分为若干个项目，即产品生产成本项目。对于工业企业而言，一般可设置“直接材料”、“直接

人工”和“制造费用”等项目。 产品成本计算如图4所示：

一、生产费用的归集和分配

成本的归集，是指通过一定的方式进行成本数据的收集或汇总。成本的分配，是指将归集的间接成本分配给成本对象的过程。费用分配的基本原理为：

表9 生产费用的分配方法

被分配分配方法 对象

材料费 用 某产品应分配的材料数量（费用）＝该种产品的材料定额消耗量（或定额成本）×分配率 人工费分配率＝生产工人工资总额÷各种产品实用工时之和 用 某种产品应分配的工资费用＝该种产品实用工时×分配率 制造费用分配率＝制造费用总额÷各种产品实用（定额、机器）工时之制造费和 用 某产品应负担的制造费用＝该种产品实用工时数×分配率 【例11】领用某种原材料2 106千克，单价20元，原材料费用合计42 120元，生产甲产品400件，乙产品300件。甲产品消耗定额1.2千克，乙产品消耗定额1.1千克。分配结果如下：

应分配的材料费用：

甲产品：480×52＝24 960（元） 乙产品：330×52＝17 160（元）

二、辅助生产费用的归集和分配

辅助生产提供的产品和劳务，主要是为基本生产车间和管理部门使用和服务的；但在某些辅助生产车间之间也有相互提供产品和劳务的情况。

辅助生产费用的分配方法主要有：直接分配法、交互分配法、按计划成本分配法。 （一）直接分配法

直接分配法是指在各辅助生产车间发生的费用，直接分配给辅助生产车间以外的各受益单位，辅助生产间之间相互提供的产品和劳务，不相互分配费用。分配的计算方式为：

某车间、部门（或产品）应分配的辅助生产用费＝该车间、部门（或产品）耗用劳务（或产品）总量×辅助生产费用分配率

【例12】甲企业某月配电车间辅助生产费用分配表如表10所示：

表10 甲企业某月配电车间辅助生产费用分配表 用电单位：度 费用单位：元

各受益单位名称 各单位用电度数 机修车间 第一车间 第二车间 供销部门 厂部 仓库 合计 150 17 500 20 000 500 2 275 2 600 65 750 650 39 550 97.5 84.5 5 122 各单位应负担的费用 ─ 上列分配表中的分配率计算是扣除机修车间耗用150度电后计算的。

第一车间应分配的辅助生产用费＝17 500×0.13＝2 275（元）

其他车间和部分分配略。 （二）交互分配法

交互分配法，是指对各辅助生产车间的成本费用进行两次分配。在具体操作中，可以分为两个步骤：

①交互分配，根据各辅助生产车间相互提供的产品或劳务的数量和交互分配前的单位成本（费用分配率），在各辅助生产车间之间进行一次交互分配；

②对外分配，将各辅助生产车间交互分配后的实际费用（交互分配前的成本费用＋交互分配转入的成本费用－交互分配转出的成本费用），再按提供产品或劳务的数量和交互分配后的单位成本（费用分配率），在辅助生产车间以外的各受益单位进行分配。 采用交互分配法，辅助生产内部相互提供产品或劳务全都进行了交互分配，从而提高了分配结果的正确性。但各辅助生产费用要计算两个单位成本（费用分配率），进行两次分配，因而增加了计算工作量。 （三）计划成本分配法

计划成本分配法是指先按各受益车间实际耗用劳务数量乘以预先规定的各劳务计划单位成本进行一次分配；再计算出实际费用（包括辅助生产内部交互分配转入的费用）

与按计划单位成本分配转出的费用之间的差额，采用简化计算方法全部计入管理费用。

三、完工产品和在产品的成本分配

月末如果既有完工产品又有在产品，产品成本明细账中归集的月初在产品生产成本与本月发生的生产费用之和，则应当在完工产品与月末在产品之间，采用适当的分配方法进行分配，以计算完工产品和月末在产品的成本。

“月初在产品成本”、“本月发生生产费用”是已知的，根据不同的“月末在产品成本”核算的角度，就可以得到不同的“本月完工产品成本”计算方法。 （一）在产品数量的核算

在产品数量是核算在产品成本的基础，在产品成本与完工产品成本之和就是产品的生产费用总额。

为确定在产品结存的数量，企业需要做好两方面工作：一是在产品收发结存的日常核算；二是做好产品的清查工作。

（二）完工产品与在产品之间费用的分配 1.不计算在产品成本法

产品每月发生的成本，全部由完工产品负担，其每月发生的成本之和即为每月完工产品成本。这种方法适用于月末在产品数量很小的产品。 2.在产品按固定成本计价法

各月末在产品的成本固定不变。这种方法适用于月末在产品数量较多，但各月变化不大的产品或月末在产品数量很小的产品。 3.在产品按所耗直接材料成本计价法

月末在产品只计算其所耗直接材料成本，不计算直接人工等加工成本。这种方法适用于各月月末在产品数量较多、各月在产品数量变化也较大，直接材料成本在生产成本中所占比重较大且材料在生产开始时一次就全部投入的产品。 4.约当产量比例法

应将月末在产品数量按照完工程度折算为相当于完工产品的产量，即约当产量，然后按照完工产品产量与月末在产品约当产量的比例分配计算完工产品成本和月末在产品成本。

这种方法适用于月末在产品数量较多，各月在产品数量变化也较大，且生产成本中直接材料成本和直接人工等加工成本的比重相差不大的产品。其计算公式如下： 在产品约当产量＝在产品数量×完工程度

单位成本＝（月初在产品成本＋本月发生生产成本）÷（完工产品产量＋在产品约当产量）

完工产品成本＝完工产品产量×单位成本 在产品成本＝在产品约当产量×单位成本

【例13】甲公司的A产品本月完工370台，在产品100台，平均完工程度为30%，发生生产成本合计为80 000元。分配结果如下：

单位成本＝80 000÷（370＋100×30%）＝200（元／台） 完工产品成本＝370×200＝74 000（元） 在产品成本＝100×30%×200＝6 000（元）

【例14】甲公司B产品单位工时定额400小时，经两道工序制成。各工序单位工时定额为第一道工序160小时，第二道工序240小时。为简化核算，假定各工序内在产品完工程度平均为50%。则在产品完工程度计算结果如下： 第一道工序：160×50%÷400×100%＝20%

第二道工序：（160＋240×50%）÷400×100%＝70%

应当指出，在很多加工生产中，材料是在生产开始时一次投入的。这时，在产品无论完工程度如何，都应和完工产品负担同样材料成本。如果材料是随着生产过程陆续投入的，则应按照各工序投入的材料成本在全部材料成本中所占的比例计算在产品的约当产量。

【例15】甲公司C产品本月完工产品数量3 000个，在产品数量400个，完工程度按平均50%计算；材料在开始生产时一次投入，其他成本按约当产量比例分配。C产品本月月初在产品和本月耗用直接材料成本共计136 000元，直接人工成本 000元，制造费用96 000元。C产品各项成本的分配计算如下。

由于材料在开始生产时一次投入，因此应按完工产品和在产品的实际数量比例进行分配，不必计算约当产量。

（1）直接材料成本的分配：

完工产品应负担的直接材料成本＝136 000÷（3 000＋400）×3 000＝120 000（元） 在产品应负担的直接材料成本＝136 000÷（3 000＋400）×400＝16 000（元） 直接人工成本和制造费用均应按约当产量进行分配，在产品400个折合约当产量200个（400×50%）。

（2）直接人工成本的分配：

完工产品应负担的直接人工成本＝ 000÷（3 000＋200）×3 000＝60 000（元） 在产品应负担的直接人工成本＝ 000÷（3 000＋200）×200＝4 000（元） （3）制造费用的分配：

完工产品应负担的制造费用＝96 000÷（3 000＋200）× 3 000＝90 000（元） 在产品应负担的制造费用＝96 000÷（3 000＋200）×200＝6 000（元）

通过以上按约当产量法分配计算的结果，可以汇总C产品完工产品成本和在产品成本。

C产品本月完工产品成本＝120 000＋60 000＋90 000＝270 000（元） C产品本月在产品成本＝16 000＋4 000＋6 000＝26 000（元） 根据C产品完工产品总成本编制完工产品入库的会计分录如下： 借：库存商品——C产品 270 000 贷：生产成本 270 000 5.其他方法：

另外，还有两种思路是将待分配费用按一定比例在完工产品与月末在产品之间进行分配。分别为在产品按定额成本计价法和定额比例法。

在产品按定额成本计价法，是指月末在产品成本按定额成本计算，该种产品的全部成本（如果有月初在产品，包括月初在产品成本在内）减去按定额成本计算的月末在产品成本，余额作为完工产品成本；每月生产成本脱离定额的节约差异或超支差异全部计入当月完工产品成本。这种方法适用于各项消耗定额或成本定额比较准确、稳定，而且各月末在产品数量变化不是很大的产品。

定额比例法，是将产品的生产成本在完工产品与月末在产品之间按照两者的定额消耗量或定额成本比例分配。这种方法适用于各项消耗定额或成本定额比较准确、稳定，但各月末在产品数量变动较大的产品。